Por: Rodrigo García O.
Socio – Director
Email: rgarcia@sfai.co

Como hemos venido analizando, la Ley 1819 de 2016, que tiene sus primero impactos en año gravable de 2017, año éste que por estos días se presentan las últimas declaraciones sobre el impuesto a la renta para aquellos contribuyentes obligados a llevar contabilidad, se ocupó también del tratamiento fiscal de los activos biológicos al haber modificado los artículo 92 a 94 del Estatuto Tributario (ET) mediante el artículo 57.

Clasificación y tratamiento de los activos biológicos para fines Contables
De conformidad con la NIIF para las Pymes, en especial, los párrafos 34.2 a 34.10 de la Sección 34, una entidad dedicadas a las actividades de agricultura, entiéndase plantas y animales, identifica dos tipos de activos de conformidad con la actividad, unos que denomina, activos biológicos y los otros, productos agrícolas.

Los activos biológicos son aquellos activos capaces de generar frutos (productos agrícolas) por más de una cosecha.

Tal es el caso, del árbol de café el que es capaz de producir frutos de café o, de la caña de azúcar cuyo sembrío puede producir más de una cosecha o, de las vacas lecheras cuya finalidad es la de producir leche por varios años o, de los sementales cuyo propósito es producir pajilla por un largo periodo.

Estos activos biológicos, su costo inicial esto constituido por los costos directos y atribuibles hasta la etapa siembra o actos para su producción.

Los activos biológicos, en la fecha en que se informa, se medirán a valor razonable menos los gastos necesarios para la venta con cambios a resultados dejando la posibilidad de que tales activo puedan mediarse al costo menos amortización y deterioro, siempre y cuando la medición del valor razonable no sea confiable o el costo para determinar el valor razonable, sea desproporcionado.

Los productores de productos de los activos biológicos (frutos), sus costos están constituidos por aquellos necesarios y atribuibles hasta su recolección o su cosecha y, su medición posterior, se realizará indefectiblemente a valor razonable menos los gastos necesarios para su venta. La diferencia entre el costo y el valor razonable menos gastos de venta, se registran con efectos a los resultados del período hasta su devengo (venta). (Véase párrafo 13.3 (a) de la Sección 13).

Clasificación y tratamiento de los activos biológicos para fines fiscales
De conformidad con el artículo 92 del ET, los activos biológicos, plantas y animales se dividen en:

1. Productores. Que son aquellos a los que la NIIF denomina “activo biológico”, cuyo fin de tenencia es la generación de frutos en más de un periodo y no se tiene como propósito, su venta. De conformidad con el artículo 93, estos activos serán tratados como propiedad, planta y equipo de la siguiente manera:
a. Si son plantas productoras: Su costo serán los incurridos en la adquisición más los costos necesarios hasta que esté apto para producir.

b. Si son animales productores: Su costo serán los incurridos en la adquisición más los necesarios hasta que el animal esté en condiciones de producción.

En los costos capitalizados, no se permitan costos que el ET haya calificado como no capitalizables, tales como impuestos, gastos improcedentes, intereses, entre otros.

La depreciación de tales activos productores, se hará bajo el sistema de línea recta en la vida útil estimada por experto.

2. Activos biológicos consumibles. Están constituidos por los “productos” que generan los activos biológicos productores. El costo fiscal de tales activos está constituido por las reglas generales previstas para la determinación del costo fiscal de los inventarios, esto es, el artículo 66 del ET, el que establece que el costo fiscal de los inventarios está conformado por todos los costos derivados de su adquisición y transformación y otros costos atribuible para colocarlos en el lugar de expendio, utilización o beneficio.

De otra parte, el artículo 95 del ET, establece que la enajenación de activos biológicos es una renta especial que se determinará, para los obligados a llevar contabilidad, como la diferencia entre el ingreso realizado y los costos determinados para activos biológicos productivos o consumibles, siendo deducibles de la renta especial, las pérdidas causadas por la destrucción, daño, muerte y otros eventos que afecten de manera directa el activo biológico en la generación de sus rentas por caso fortuito, fuerza mayor y los daños no cubiertos por pólizas de seguros o por terceros.

Estas pérdidas, serán medidas bajo el modelo del costo y serán objeto de documentación por parte de los contribuyentes.

Así las cosas, a pesar de que los activos biológicos (bienes productores) y los productos (consumibles), bajo NIIF para las pymes se miden al valor razonable menos los gastos necesarios para la venta y, de forma excepcional, los activos biológicos se podrán medir a costo menos depreciación menos deterioro, las normas del estatuto tributario establecen como principio, el costo de tales activos establecido de conformidad con la técnica contable de NIIF y no el valor razonable, por lo que entre la base contable y la base fiscal, para aquellos obligados a llevar contabilidad, existen diferencias que conforme la sección 29 – Impuesto a las Ganancias, generan diferencias temporarias que dan origen a impuestos diferidos que podrán ser imponibles o deducibles en periodos fiscales futuros en los que se presente su efectiva realización.

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